Uusi ohje kiinteistöinvestointien arvonlisäverotuksesta – Laajennettu ohje selkeyttää tarkistusmenettelyä ja ottaa uuden oikeuskäytännön huomioon
Verohallinnon uusi ohje (VH/253/00.01.00/2024) käsittelee kiinteistöinvestointien arvonlisäverotusta. Kiinteistöinvestoinnin arvonlisävero on voinut olla elinkeinonharjoittajalle kokonaan tai osittain vähennyskelpoinen, tai kokonaan vähennyskelvoton. Tarvittaessa arvonlisäveron vähennystä pitää tarkistaa, jos kiinteistö esimerkiksi myydään tai kiinteistön käyttötarkoitus muuttuu tarkistuskauden aikana.
Ohjeessa käsitellään kiinteistöinvestointien tarkistusmenettelyä. Tarkistusmenettely tarkoittaa sitä, että kiinteistön käyttöä liiketoiminnassa seurataan kiinteistöinvestoinnin valmistumisen jälkeen ja tarvittaessa tarkistetaan kiinteistöinvestointiin sisältyvää arvonlisäveron vähennystä. Tarkistusmenettelyssä ei siis tehdä kiinteistöinvestointiin sisältyvän arvonlisäveron alkuperäistä vähennystä (arvonlisäverolaki (AVL) 102 §, 103 § ja 106 §), vaan tarkistusmenettelyssä tarkistetaan kiinteistöinvestointiin sisältyvää arvonlisäveron vähennystä.
Ohje korvaa 30.5.2017 annetun ohjeen Kiinteistöinvestointien arvonlisäverotus (A59/200/2017). Ohje on laadittu lähes kokonaan uudelleen aikaisempaa ohjetta täydentäen. Ohjeeseen on lisätty esimerkkejä ja oikeuskäytäntöä.
Uudessa ohjeessa käydään yksityiskohtaisesti läpi Euroopan Unionin tuomioistuimen arvonlisäverodirektiiviä koskevan uuden oikeuskäytännön valossa arvonlisäveron tarkistamisen aiheuttavat tilanteet eli
kiinteistön vähennykseen oikeuttava käyttö pienenee tai kasvaa suhteessa alkuperäiseen käyttötarkoitukseen
kiinteistö poistetaan liikeomaisuudesta
kiinteistö luovutetaan eivätkä tarkistusoikeus ja -velvollisuus siirry luovutuksensaajalle tai
elinkeinonharjoittajan arvonlisäverovelvollisuus päättyy.
Kokonaan uutena asiana esiin ohjeessa tuodaan esiin vanhan ohjeen jälkeen Euroopan Unionin tuomioistuimen ratkaisussa C-532/16 (SEB Bankas) sekä KHO:n päätöksessä 2019:106 on ratkaistu kysymys siitä, voiko virheellisesti vähennettyä arvonlisäveroa ei oikaista tarkistusmenettelyssä. Edellä mainitun oikeuskäytännön perusteella ohjeessa todetaan, että alun perin virheellisesti vähennettyä tai kokonaan vähentämättä jäänyttä arvonlisäveroa ei korjata kiinteistöinvestoinnin tarkistusmenettelyssä. Sen sijaan annetaan korvaava arvonlisäveroilmoitus sille verokaudelle, jolla vähennys on alun alkaen tehty tai se olisi pitänyt tehdä. Tarkistuskauden aikana tapahtuvat tarkistamisen aiheuttavat tilanteet kuitenkin velvoittavat tai oikeuttavat elinkeinonharjoittajan tarkistamaan vähennystä tarkistusmenettelyssä.
Kiinteistötransaktioiden parissa työskentelevien lakimiesten kannalta merkittävin asia eli tarkistamisoikeuden ja -velvollisuuden siirtoa koskevaa lukua on myös selkeytetty ja laajennettu. Lisäksi ohjeessa huomioidaan edellä mainitun oikeuden ja velvollisuuden ulottuminen myös hyvinvointialueisiin. Kiinteistöinvestoinnin tarkistusoikeus ja -velvollisuus siirtyvät luovutuksensaajalle tarkistuskauden aikana tapahtuvassa kiinteistön luovutuksessa, jos
luovuttaja on elinkeinonharjoittaja, kunta tai hyvinvointialue, jolle tarkistusoikeus tai -velvollisuus on alun perin syntynyt tai jolle se on siirtynyt
luovutuksensaaja hankkii kiinteistön liiketoimintaa varten tai luovutuksensaaja on kunta, hyvinvointialue tai valtio ja
luovuttaja ja luovutuksensaaja eivät luovutuksen yhteydessä sovi siitä, että luovuttaja suorittaa tarkistamisen. (AVL 121 e §.)
Verohallinnon syventävä ohje: Kiinteistöinvestointien arvonlisäverotus (VH/253/00.01.00/2024)